Das Wichtigste in Kürze
Die Ausnahme von der Zurechnungsbesteuerung (Escape-Klausel) ist auch bei Stiftungen und Trusts mit Sitz in Drittstaaten möglich.
Für den Nachweis der Entziehung der Verfügungsmacht des Stifters kommt es darauf an, dass der Stifter bzw. die Begünstigten das Stiftungsvermögen nach zivilrechtlichen Maßstäben nicht herausverlangen oder die Herausgabe nicht selbst aktiv bewirken können. Wirtschaftliche Maßstäbe oder mittelbare Möglichkeiten der Einflussnahme sind dabei unbeachtlich.
Darum geht es
Stifter und Begünstigte von Familienstiftungen mit Geschäftsleitung und Sitz außerhalb Deutschlands unterliegen in Deutschland grundsätzlich der sog. Zurechnungsbesteuerung (§ 15 Abs. 1 AStG). Danach werden die Einkünfte der ausländischen Stiftung unabhängig von tatsächlichen Ausschüttungen diesen Personen zugerechnet und bei ihnen besteuert. Dies stellt eine erhebliche Benachteiligung gegenüber inländischen Familienstiftungen dar.
Unter bestimmten Voraussetzungen besteht jedoch eine Ausnahme von dieser Zurechnung, wenn nachgewiesen wird, dass das Stiftungsvermögen der Verfügungsmacht dieser Personen entzogen ist (sog. Escape-Klausel in § 15 Abs. 6 AStG). Wie dieser Nachweis gelingt und welche Befugnisse der Entziehung der Verfügungsmacht entgegenstehen, war in der Vergangenheit höchst streitanfällig und selten mit der nötigen Sicherheit zu beantworten.
Schließlich ist die Ausnahme ihrem gesetzlichen Wortlaut nach auf Stiftungen mit Sitz in der EU bzw. dem EWR (z.B. Liechtenstein) beschränkt. Stifter und Begünstigte von Stiftungen in Drittstaaten (z.B. Schweiz) konnten sich daher nicht auf diese Ausnahmeregelung berufen.
Der Bundesfinanzhof hatte nun Gelegenheit, sich ausführlich mit der Escape-Klausel zu befassen und deren Anwendungsvoraussetzungen zu konkretisieren (Entscheidung vom 3.12.2024 – IX R 32/22, veröffentlicht am 24.04.2025).
Die BFH-Entscheidung im Detail
Stiftungen und Trusts mit Sitz in Drittstaaten
Die Escape-Klausel ist nach Auffassung des Bundesfinanzhofs über ihren Wortlaut hinaus auch auf Familienstiftungen mit Sitz in Drittstaaten (im Urteilsfall Schweiz) anwendbar. Anderenfalls läge eine unzulässige und nicht gerechtfertigte Beschränkung der Kapitalverkehrsfreiheit vor. Die Kapitalverkehrsfreiheit gilt ausdrücklich auch gegenüber Drittstaaten (Art. 63 Abs. 1 AEUV).
Das Urteil ist auf ausländische Trusts übertragbar, wenn diese aus deutscher Sicht als intransparente Vermögensmassen qualifizieren. Inländische Begünstigte von in Drittstaaten ansässigen Trusts können sich damit auch auf die Ausnahmeregelung berufen. Hierauf weist der Bundesfinanzhof im Rahmen seiner Pressemitteilung ausdrücklich hin.
Entziehung der Verfügungsmacht
Für den Nachweis der Entziehung der Verfügungsmacht kommt es nur darauf an, ob der Stifter bzw. die Begünstigten das Stiftungsvermögen herausverlangen können. Dabei ist diese Frage aufgrund des Eingriffs in die Kapitalverkehrsfreiheit und unter Berücksichtigung des gesetzgeberischen Willens restriktiv und rein zivilrechtlich zu beantworten. Wirtschaftliche Maßstäbe oder mittelbare Einflussnahmemöglichkeiten (wie z.B. Abberufungsmöglichkeiten von Organmitgliedern) sind unbeachtlich. Danach dürfte die Verfügungsmacht entzogen sein, wenn sich aus den Stiftungsdokumenten keine unmittelbaren Weisungsbefugnisse gegenüber dem Exekutivorgan der Stiftung ergeben und die Begünstigten die Herausgabe des Vermögens (z.B. aufgrund entsprechender Organstellung) nicht unmittelbar selbst veranlassen können.
Wann erfolgt noch eine Zurechnung?
Eine Zurechnung dürfte weiterhin erfolgen bei:
- unmittelbaren Anweisungsrechten von Stiftern oder Begünstigten gegenüber verfügungsberechtigten Organen der Stiftung oder
- eigene Organstellungen, aufgrund derer entsprechende Verfügungen eigenständig vorgenommen oder angewiesen werden können. Hierzu gehören insbesondere Mehrheiten in verfügungs- oder ihrerseits weisungsberechtigten Organen.
Worauf ist noch zu achten?
- Die Anwendbarkeit der Escape-Klausel setzt stets voraus, dass zum Sitzstaat der Stiftung zwischenstaatliche Amtshilfe mittels Informationsaustausch gewährleistet ist.
- Selbst bei Erfüllung der Voraussetzungen der Escape-Klausel bestehen weiterhin Erklärungs- bzw. Anzeigepflichten in Deutschland.
- Die Escape-Klausel soll nach Ansicht der Finanzverwaltung nicht auf solche Einkünfte anwendbar sein, die auf Ebenen nachgeschalteter ausländischer Tochtergesellschaften der Stiftung erzielt werden.
Fazit
Der Bundesfinanzhof setzt sich im Sinne der Kapitalverkehrsfreiheit über den Wortlaut nationaler Gesetzgebung hinweg. Gleichzeitig führt er den Anwendungsbereich der Zurechnungsbesteuerung richtigerweise auf Konstellationen zurück, die der Gesetzgeber bei der Implementierung der Vorschrift vor Augen hatte – nämlich eigene Verfügungsmöglichkeiten oder entsprechende Anweisungsrechte von Stiftern oder Begünstigten.